Çifte vergilendirme anlaşması modelleri ve önemi

Kıbrıs müzakerelerinde önemli yer tutan konulardan bir tanesi de "ekonomi" dir. Ekonomik konular görüşülürken Türk tarafının hiç şüphesiz üzerinde durması gereken önemli hususlar arasında yıllarca çeşitli ambargolar dolayısıyla Türk tarafının maruz kaldığı sosyo-ekonomik olumsuzluklardır. Bu nedenle Türk tarafının sosyo-ekonomisinin güçlendirilmesi ve Rum tarafı ile ayni düzeye gelmesi için bulunacak bir anlaşma içeriğinde özel kuralların yeralması kaçınılmazdır.

Bahse konu amacın sağlanması için en önemli unsur çözüm sonrası Kurucu Devletlere Federal hükümet bütçesinden yapılacak katkıların esas ve kıstasları ile Kurucu Devletlerin yetkisine verilecek olan dolaylı vergi türleri ve uygulamasıdır.

Eminim, Rum tarafı bu konuda, çeşitli gerekçeler öngörmek suretiyle Türk tarafının sosyo-ekonomik bakımdan güçlendirilmesini zorlaştırmak veya geciktirmek için çeşitli kurnazlıklar ileri sürecektir. Elde ettiğim duyumlardan, gelir vergisi ve kurumlar vergisi gibi belli başlı dolaysız vergilerin tarh-tahakkuk ve tahsilat yetkisinin Kurucu Devletlere verilmesi hususunda ortak bir görüşün oluşmuş olmasına rağmen Rum tarafının bu konuda verginin "gelirin elde edildiği yerde vergilendirilmesi" yani "kaynak" ilkesi yerine işletmenin kayıtlı olduğu yasal ve yönetim merkezinin bulunduğu devlette vergilendirilmesi ilkesi üzerinde ısrar etmektedir. Örneğin, Türk Kurucu Devletinde şube açacak olan tüm yabancılar vergilerini Rum Kurucu Devletine ödeyeceklerdir.

Mademki Kıbrıs'ın çözümü iki kesimli ve iki Kurucu Devlet esasına bağlanmıştır, vergilendirme ihtilafların yaratılmaması için vergilendirme ilkelerinin saptanmasında "Birleşmiş Milletlerin Çifte Vergilendirmeyi ve Vergi Kaybını Önleme Anlaşması" modelinin esas alınması ve bu konuda iki Kurucu Devlet arasında benzeri bir anlaşmanın imzalanması en uygun yöntem olacaktır.

Bu konu BM. modelinin içeriği hakkında bazı bilgileri aşağıda özetlemeyi uygun gördüm.

Ülkelerarası düzenlenen çifte vergilendirmeyi ve vergi kaybını önleme anlaşmaları iki modelden biri esas alınarak düzenlenir.

• OECD (Ekonomik İşbirliği ve Kalkınma Teşkilatı) Modeli. Bu model sosyo-ekonomik durumları ayni veya yaklaşık düzeyde olan ve sosyo-ekonomik oluşumları tatminkâr düzeyde olan ülkeler arasında imzalanır ve genellikle ikamet ilkesine ağırlık verilir.

• Birleşmiş Milletler Modeli. Bu anlaşma modeli kalkınmakta olan ülkeler ile kalkınmış ülkeler arasında düzenlenir ve genellikle "kaynak" ilkesine önem verilir.

Çifte vergileme, aynı kimsenin elde ettiği gelir veya servetten birden fazla devletin vergi alması demektir. Çifte vergilemenin hukuken ortaya çıkışında; devletlerden birinin aynı kimseyi kendi ülkesinin mukimi sayması, diğerinin ise kendi egemenlik sahası içindeki faaliyetlerden gelir elde etmiş olması nedeniyle her iki devletin aynı gelir ve servetten vergi almak istemesi, gelir elde edenin ikametgâhı ile gelir elde ettiği devletin ayrı ayrı olması nedeniyle meydana gelmektedir. Devletler kendi vergi yasalarının ülke içinde çifte vergilendirmeye sebep olmamasına özen göstermekte ve istenmemesine rağmen çifte vergileme olayı meydana geldiğinde de bu durumu giderme amacıyla istisna veya mahsup yolu ile çözüm getirmektedirler. Aynı şekilde uluslararası çifte vergilendirmenin önlenmesi suretiyle olumsuzlukların önlenmesi amacıyla kendi vergi mevzuatında düzenlemeler yapmaları ve dış ülkede ödenen vergilerin mahsubunu veya vergiden istisna edilmesini benimsemeleri gerekir.

Bu nedenle, değişik devletlerin vergileme ilke ve yöntemlerinin uyumlaştırılması suretiyle kazançların birden çok kere vergilendirilmemesi ile vergi kaçakçılığına engel olmayı da amaçladığından anlaşmaların sosyal, siyasal, ekonomik ve hukuksal boyutlarda yapılmasına sebep olmaktadır. Son yıllarda bu anlaşmaların vergi kaçakçılığını önleyecek tedbirleri de kapsayacak şekilde akdedilmeye başlanıldığını görmekteyiz.

Özetle, Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması ile gelirin, ikamet veya kaynak ülkelerden yalnızca birinde veya vergilendirme hakkının her iki ülke arasında bölüşülmesi konularında düzenlemeler yapılmak suretiyle gelirin her iki ülkede de vergilendirilmesi engellenmek istenmektedir.

Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarının uygulanabilmesi için, devletin karşılıklı olarak anlaşması ve her iki devletin anlaşmada yeralan kuralları içerecek şekilde yasalarını ve ilgili mevzuatını düzenlemesini zorunlu kılmaktadır. Dolayısıyla da her iki ülke anlaşmanın yürürlüğe girmesi için gereken yükümlülükleri yerine getirip işlemleri tamamladığını karşılıklı olarak resmen ilan ettikten sonra bu anlaşma tarafları parlamentolarında onaylanarak yürürlüğe girmesi gerekmektedir.

Uluslararası çifte vergilemeye yol açan asıl neden devletlerin vergileme hakkına, yani egemenlik hakkına dayanmaktadır. Vergilendirme yetkisi olmayan devlet devlet olmaz. Devletler vergi hukukunu kendi ekonomik, politik ve mali koşullarına göre kuran her sosyal devlet, egemenlik sınırları içinde vergileme hakkını kullanır. Ancak, ülkelerinin refah düzeylerinin arttırılması, ikili ilişkilerinin geliştirilmesi ve ekonomik globalleşme nedenleriyledir ki devletler aralarında anlaşmalar akdederek mutlak vergileme haklarından kısmen feragat etmek suretiyle kendi sosyo-ekonomik potansiyellerini artırmak istemektedirler.

Devletler vergilendirme bakımından aşağıda belirtilen üç ilkeden birini uygularlar.

Bunlar;

1. Kaynak ilkesi

2. İkamet ilkesi

3. Uyrukluk ilkesi

Bu anlayış içinde yapılacak düzenlemelere göre uluslararası çifte vergilendirmeyi önleme bakımından, devletlerin iki taraflı olarak vergi andlaşmaları düzenlemelerini zorunlu kılmaktadır!..

Bu ilkeleri aşağıdaki şekilde özetleyebiliriz.

1. Kaynak İlkesinde vergilendirmeye temel olan husus, gelirin doğduğu yer veya geliri doğuran olaydır. Bu ilkeleri uygulayan devletler, sahibi kim olura olsun bir ayırım yapmadan sadece kendi ülkelerinde doğan geliri vergilendirirler. Bu ilkenin uygulamasında en önemli unsur "gelirin" hangi ülkede doğduğunun saptanmasıdır. Bu ilkenin uygulaması kolay ve pratiktir.

2. İkamet ilkesinde vergilendirmeye temel olan husustur. Gerçek kişilerde ikamet etme kriterleri bir yılda toplam 183 gün bir ülkede ikamet etmek olarak saptanmıştır. Tüzel kişiler bakımından "MALİ İKAMETGAH"ın tanımı da önemlidir. Bu ilkeye göre, şahsın mali ikametgâhı nerede ise vergilendirmeyi o devlet yapacaktır. Çünkü vergileme amacına yönelik olarak özel ikametgâhtan farklı olan "Mali ikametgâh" OECD tarafından 1963 yılında yayınlanan bir raporda belirtilmiş ve uygulamada "mukim" kavramı ile özdeş bir kavram olarak benimsenmiştir. Mali ikametgâh, vergi yükümlüsü olan bir işletmenin yasal merkezinin ve yönetim merkezinin kayıtlı olduğu yerdir.

Bu yer; gerçek kişiler için ev, işyeri, tüzel kişiler için yönetim merkezi veya benzer nitelikteki yerler olup medeni ikametgâhtan daha geniş bir kavramdır. Mali ikametgâh nitelendirmesi ancak bir vergi yükümlüsünün bu yerde kazanç ve irat elde etmesi halinde söz konusu olmaktadır. Burada gelirin elde edildiği faaliyet veya kaynak önemli değildir. Önemli olan bir kişinin yurt içi ve yurt dışı tüm gelirlerinin toplanarak mali ikametgâhının bulunduğu ülkede vergilendirilmesidir.

3. Uyrukluk İlkesi

Bu ilkeye istinaden devletler vatandaşlarının yurtiçi ve dışındaki gelirlerini birlikte vergilendirirler. Başlıbaşına bağımsız bir vergileme ilkesi olmayan "uyrukluk ilkesi" genellikle büyük ekonomik potansiyele sahip ülkelerin diğer ülkelerle yaptıkları anlaşmalarda sözkonusu olabilmektedir. Bu ilke, özellikle ikamet ilkesinin kararlaştırılmasında ortaya çıkan ihtilafların aşılması amacıyla ikamet ilkesi ile birlikte kullanılmaktadır. Bu ilke bağımsız kullanılan bir vergileme ilkesi değildir. Ülkeler bu ilkeyi benimsemekle ikamet ilkesinin uygulanmasındaki teknik güçlüklerin aşılmasını amaçlamaktadırlar.

41/1976 sayılı Kurumlar Vergisi Yasasının 10'uncu maddesine istinaden "Yasal merkez", vergiye tabi kurumların kuruluş yasalarında, tüzüklerinde, anastatülerinde veya sözleşmelerinde gösterilen merkezdir. "İş merkezi" ise, iş bakımından işlemlerin fiilen toplandığı ve yönetildiği merkezdir.

Belirtmiş olduğum uluslararası vergi hukuku ile uygulamaların Kıbrıs sorununun muhtemel bir çözümünde dikkate alınmasının yararlı olacağı kanaatindeyim. Dolayısıyla, bu ilkeler üzerinde gerektiği gibi durulması bulunacak, çözüm sonrasında Kurucu Türk Devletinin kamu maliyesine makul ve mantıklı gelirleri sağlamasına büyük katkı sağlayacaktır.